Continuité d'exploitation: homologation d'une nouvelle norme

La nouvelle norme d’exercice professionnel (NEP) du 11 mai 2017 a pour objet de définir les procédures d’audit que le commissaire aux comptes met en œuvre non seulement pour apprécier si l’établissement des comptes dans une perspective de continuité d’exploitation est approprié, mais aussi pour déterminer s’il existe une incertitude significative liée à des événements ou à des circonstances susceptibles de mettre en cause la continuité d’exploitation. Elle actualise la norme homologuée en mai 2007.

Gestion d'entreprise

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Elle sera applicable lors de la certification des comptes des entités d’intérêt public (EIP) pour les exercices ouverts après le 17 juin 2016. Pour les personnes et entités autres que les EIP, elle sera applicable pour les exercices ouverts après le 30 juillet 2016. L’ancienne norme qui avait été adoptée par le Haut Conseil du commissariat aux comptes en mai 2007 reste applicable pour les exercices ouverts avant ces dates.

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Le caractère « significatif » de l’incertitude est désormais nettement affirmé, et la norme en donne la définition suivante :

« Une incertitude est significative lorsque l’ampleur de son incidence potentielle et sa probabilité de réalisation sont telles que, selon le jugement du commissaire aux comptes, une information appropriée dans les comptes sur la nature et les implications de cette incertitude est nécessaire pour assurer la régularité, la sincérité et l’image fidèle des comptes. »

Tout repose effectivement sur le jugement du commissaire aux comptes qui doit apprécier à la fois :

- l’importance du ou des événements qui, pris isolément ou dans leur ensemble, sont susceptibles de mettre en cause la capacité de l’entité à poursuivre son exploitation,

- et la période à prendre en compte.

La norme du 11 mai 2017 rappelle que les événements ou circonstances peuvent, notamment, être :

- de nature financière : capitaux propres négatifs, capacité d’autofinancement insuffisante, incidents de paiement, non-reconduction d’emprunts nécessaires à l’exploitation, litiges ou contentieux pouvant avoir des incidences financières importantes ;

- de nature opérationnelle : départ d’employés de l’entité ayant un rôle clé et non remplacés, perte d’un marché important, conflits avec les salariés, changements technologiques ou réglementaires.

Elle prévoit également, comme la précédente, que la continuité d’exploitation est appréciée sur une période de douze mois à compter de la clôture de l’exercice. Mais le commissaire aux comptes doit désormais s’enquérir auprès de la direction, de sa connaissance d’événements ou de circonstances postérieurs à la période couverte par son évaluation et qui sont susceptibles de mettre en cause la continuité d’exploitation.

Bien entendu, lorsque le commissaire aux comptes a identifié des événements ou circonstances susceptibles de mettre en cause la continuité d’exploitation, il prend connaissance de l’évaluation faite par la direction de la capacité de l’entité à poursuivre son exploitation.

Si la direction a formalisé cette évaluation, le commissaire aux comptes en apprécie la pertinence. A défaut, il s’enquiert auprès d’elle des motifs qui l’ont conduite à établir les comptes dans une perspective de continuité d’exploitation.

En outre, que ce soit en cours ou en fin d’exercice, lorsqu’il relève des faits de nature à compromettre la continuité d’exploitation, il met en œuvre la procédure d’alerte lorsque les dispositions légales et réglementaires le prévoient.

La nouvelle norme fournit de nouvelles précisions sur le contenu du rapport du commissaire aux comptes. Lorsque, au vu des éléments collectés, le commissaire aux comptes estime que l’utilisation du principe de continuité d’exploitation pour l’établissement des comptes est appropriée mais qu’il existe une incertitude significative sur la continuité d’exploitation, il s’assure qu’une information pertinente est donnée dans l’annexe.

Si tel est le cas, et en application des dispositions de l’article R. 823-7 du code de commerce, le commissaire aux comptes précise dans son rapport l’incertitude significative liée à des événements ou à des circonstances susceptibles de mettre en cause la continuité d’exploitation.

Pour cela, il inclut dans son rapport une partie distincte, intitulée “ Incertitude significative liée à la continuité d’exploitation ”, placée avant la justification de ses appréciations, dans laquelle :

- il attire l’attention de l’utilisateur des comptes sur l’information fournie dans l’annexe au titre de cette incertitude significative ; et

- il précise que, sans remettre en cause son opinion, ces événements ou circonstances indiquent l’existence d’une incertitude significative susceptible de mettre en cause la continuité d’exploitation.

En outre, si l’annexe ne fournit pas d’information au titre de cette incertitude significative ou si le commissaire aux comptes estime que l’information donnée n’est pas pertinente :

- il formule une certification avec réserve ou un refus de certifier conformément à la norme d’exercice professionnel relative aux rapports du commissaire aux comptes sur les comptes annuels et consolidés ; et

- il indique dans la partie de son rapport relative au fondement de l’opinion qu’il existe une incertitude significative susceptible de mettre en cause la continuité d’exploitation et que les comptes ne donnent pas d’information pertinente sur cette incertitude significative.

Enfin, lorsque les comptes sont établis dans une perspective de continuité d’exploitation, mais que le commissaire aux comptes estime que l’application par la direction du principe de continuité d’exploitation est inappropriée, il refuse de certifier les comptes.

La nouvelle norme indique quelles sont les nouvelles informations à fournir à l'organe collégial chargé de l'administration ou l'organe chargé de la direction et l'organe de surveillance, ainsi que, le cas échéant, au comité spécialisé.

La communication porte sur les points suivants :

- le fait que les événements ou circonstances constituent ou non une incertitude significative ;

- le caractère approprié ou non de l’utilisation par la direction du principe de continuité d’exploitation pour l’établissement des comptes ;

- la pertinence des informations données dans l’annexe ;

- le cas échéant, les incidences sur le rapport du commissaire aux comptes.